福建省南平市税务局稽查局(南平市税务局第一税务分局)

税务稽查局一审、二审、再审均败诉，偷税的行政处罚决定被撤销

案情简介：

原告：葫芦岛市前进化工厂(个人独资企业)。

被告：国家税务总局葫芦岛市税务局稽查局。

2018年8月23日，被告作出葫税稽罚[2018]5号《税务行政处罚决定书》，主要内容为：认定原告取得虚开增值税专用发票进项税额424，800.25元，取得有资金回流的增值税专用发票（失控发票）进项税额3，255，303.84元，取得无资金回流的增值税专用发票（失控发票）进项税额534，660.56元。原告申报2016年和2017年进项税额转出4，364，062.45元，经查2016年和2017年进项税额转出4，364，062.25元；经计算2016年应补缴增值税558，208.86元，2017年1月和2月应补缴增值税2，486，066.60元，两年合计应补缴增值税3，044，275.46元；2018年3月期未留抵税额调整为3，910，982.10元。以所补缴增值税为计算依据征收附加税，经计算2016年12月应补缴附加税33，492.54元，2017年应补缴附加税149，164.00元，合计应补缴附加税182，656.54元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款和《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》第一条的规定，前进化工厂取得的不符合规定增值税专用发票抵扣进项税款，进项虚假纳税申报，造成少缴应纳税款的行为是偷税，除依法追缴少缴纳的增值税税款3，044，275.46元以及依托增值税征收的城建税、教育附加182，656.54元，决定对前进化工厂并处少缴增值税及城市建设维护税税款（教育附加未进行处罚）一倍罚款，即罚款3，074，718.22元（增值税3，044，275.46元、城市建设维护税30，442.76元）。原告不服，以被告所作处罚决定事实不清，程序违法为由请求法院撤销。

各方观点：

原告观点：2017年5月被告对原告进行税务检查，2018年3月20日被告通知原告“变更检查期间和检查人员”；2018年7月9日通知原告“变更稽查所属期间”；2018年7月18日通知原告“变更执法主体”；2018年8月16日被告作出葫税稽罚告[2018]7号《税务行政处罚事项告知书》，告知原告“缴纳3，044，275.46元增值税税款和城建税、教育附加182，656.54元，并处罚款3，074，718.22元”。2018年8月23日，被告以原告“取得虚开增值税专用发票、取得失控发票、虚开发票、偷税”为理由，作出葫税稽罚[2018]5号《税务行政处罚决定书》及葫税稽处[2018]11号《税务处理决定书》，被告的以上处罚决定及处理决定存在重复。原告的生产销售业务是真实的，没有虚开增值税专用发票。另外，被告检查出的失控发票是经过税务机关认证后查出的，期间时间间隔长达半年多，税务机关当时没有查出，原告更无法辨别发票是否失控。原告知道发票失控后，立即进行了进项税转出，缴纳了税款。因此，原告不应重复缴纳税款。国税发[2000]187号文件规定：“存在真实的交易，没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的，对购货方不以偷税论处”。综上，被告行政行为证据不足，适用法律错误，违反法定程序，请求判决撤销被告作出的葫税稽罚[2018]5号《税务行政处罚决定》。

被告观点：一、被告作出的税务处罚决定系依职权作出。二、原告存在取得虚开、失控增值税专用发票的违法事实。被告是根据《长治市国家税务局税收违法案件协查函》和葫芦岛市连山区国家税务局转交的该企业取得失控增值税专用发票信息，依法定权限和程序对原告工厂进行的检查。所取得的虚开、失控增值税专用发票已在明细表中予以列明，取得的虚开增值税专用发票存在资金回流的情形，系非善意取得，应依法补缴税款。三、被告作出的税务行政处罚决定程序合法、法律依据充分。稽查人员于2017年11月21日向原告下达《税务检查通知书》，2018年8月6日提请国家税务总局葫芦岛市税务局重大税务案件审理委员会审理，2018年8月15日通过重大案件审理；2018年8月16日下达《税务行政处罚事项告知书》，同日原告签收，且在法定期限内未申请听证；2018年8月23日下达《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》，8月27日原告签收。四、计算税款数额和罚款数额均有事实和法律依据。五、《税务行政处罚决定书》和《税务处理决定书》不存在重复性，原告称重复缴纳税款不存在，纳税行为不属于人民法院审查范围。综上所述，被告对原告的税务行政处罚决定证据充分，程序合法，适用法律正确，请求驳回原告诉讼请求。

本案争议焦点：

被告市税务局稽查局作出的葫税稽罚[2018]5号《税务行政处罚决定》认定事实是否清楚，程序是否合法，适用法律是否正确。

法院观点：

一、有关认定违法事实是否清楚的争议。

(一)有关认定取得虚开增值税专用发票违法事实是否清楚的争议。被告认定的该违法事实是“2016年11月取得山西辉满万金属材料有限公司(失联)开具的增值税专用发票25组，金额2，498，824.75元，税额424，800.25元。”支持证据为，原告在2016年11月17日19号凭证记载分三笔向销售方汇入货款合计2，926，000.00元，当日通过郭宗昌银行卡资金回流2，677，290.00元，另附有长治市税务机关出具的有关销售方虚开发票的证明材料，但该发票系如何认定为虚开的缺少必要的相关认定材料予以佐证；所认定的25组发票，也仅提供了5张，且无销售方帐目、出库、汇款单等证据予以佐证；货款与回流差额虽为248，710.00元，占资金总额的9%，但该回流资金是否为同一笔货款、回流原因，为何会出现差额，均无相关证据予以佐证，且现有证据材料具有向原告取证的单一性，无法形成完整的证据链，故被告所示证据尚未达到足以认定原告有让他人为自己虚开增值税专用发票的证明标准，属事实不清，证据不足。

(二)有关认定取得失控增值税专用发票违法事实是否清楚的争议。被告认定的该违法事实涉及七家企业(失联)所开具的八笔发票，包括上海矜远金属材料有限公司、南平鹏达金属材料有限公司、上海致韫金属材料有限公司、苏州利拉帅金属制品有限公司、大同市风帆金属材料有限公司(两笔)、大同市昌化金属材料有限公司和沈阳吉腾金属材料销售有限公司向原告开具的发票，所示证据也具有向原告取证的单一性，未取得销售方的相关凭证，对有关是否存在真实交易，原告是否明知，销售方向原告有关人员回款性质，是否为同一货款，为何有中间人转款和转款性质等均无证据明确证实，被告在此情形下根据回款事实推定原告有让他人为自己虚开发票的违法事实，缺少有效证据予以支持，故被告所示证据尚未达到足以认定原告有让他人为自己虚开增值税专用发票的证明标准，属事实不清，证据不足。

(三)有关城市建设维护税的处罚事实是否清楚的争议。在前述认定事实不清，证据不足的情况下，以此作出的城市建设维护税的处罚，因失去数额计算和处罚之基础，应不予支持。

需要说明的是，国家税务总局《关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发[2000]187号)第二自然段内容为：“购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省(自治区、直辖市和计划单列市)的专用发票，专用发票注明的名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段取得的，对购货方不以偷税论处。但应按有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口退税；购货方已经抵扣的进项税款或者取得出口退税，应依法追缴。”具体到本案，依被告现行有效证据无法准确认定原告与多方销售方间是否存在虚假交易，也没有证据证明原告有让他人为自己虚开和知道销售方提供的专用发票是以非法手段取得的主观故意，涉案发票均系原告在取得数月后开具企业失联，而在取得发票后出具企业因何失联原告不具有核实的义务及可能性，对此不应以偷税论处。在原告已经抵扣进项税款的情况下，应确保国家税款不流失，向其全额追缴即可，无须处罚。否则，不利于税务机关执法公信力的确立，不利于良好营商环境的建立。

二、有关处罚程序是否合法的争议。《中华人民共和国行政处罚法》第三十二条及《税务稽查工作规程》第五十二条，均规定了当事人享有陈述和申辩的权利。在行政程序中，当事人享有的陈述和申辩权，是法律赋予的一项重要权利，行政机关应当充分保障行政相对人对该权利的行使。就本案而言，被告在原一审举证期间内所提交的证据对在收到原告提交的《税务行政处罚陈述申辩书》后，并未证明已对《税务行政处罚陈述申辩书》提出的事实、理由和证据进行复核。虽在再审中向本院提交了有关上述争议的证据材料，但该证据材料不符合举证期间的规定，也不属于法定延期举证的例外情形，不应视为有效证据，对其待证事实不予认定。因该程序性事项对原告权益造成损害，系程序违法。另其处罚程序在以下几方面也存在违法或不当之处，其一，《重大税务案件审理办法》第十五条是关于稽查局提请审理委员会审理案件应当提交的案件材料的规定，其中第五项是“听证材料”，而第十四条第二款是关于组织听证的规定“当事人要求听证的，由稽查局组织听证”。通过以上规定可知，听证的程序性事项应该在审理委员会研究案件前完成，即《税务行政处罚事项告知书》应在《税务稽查审理报告》作出前进行告知。其二，《税务稽查工作规程》第三十三条第二款规定“查询案件涉嫌人员储蓄存款的，应当经所属设区的市、自治州以上税务局局长批准，凭《检查存款账户许可证明》向相关银行或者其他金融机构查询。”通过该条款可知，在税务稽查过程中对涉嫌人员存款的查询，采取的是行政审批制。而本案中，被告工作人员查询郭宗昌个人银行账户在先，审批在后。其三，被告于2018年7月19日将案件移交审理科审理，但稽查报告和工作底稿形成时间是2018年7月24日，是先移交后形成稽查报告和工作底稿，也违反了规程的规定。其四，规程第22条规定，检查前应当告知被检查对象检查的时间，检查至实施之日起60日之内完成，确有必要延长的，应当经稽查局局长批准。被告于2017年5月16日、11月13日、11月21日、2018年1月19日，四次向原告送达税务检查通知书，但是被告没有向原告告知检查的具体时间以及延长检查的具体时间。总之，上述程序性事项，虽然属于程序轻微违法，但是未对原告权利产生实际影响，应予纠正。

三、有关适用法律是否正确的争议。在前述认定事实不清，程序违法的榭鱿拢被告依相关法律作出该处罚决定，系适用法律错误。

裁判结果：

撤销被告国家税务总局葫芦岛市税务局稽查局2018年8月23日作出的葫税稽罚[2018]5号税务行政处罚决定。案件受理费50元，由被告国家税务总局葫芦岛市税务局稽查局负担。

被告国家税务总局葫芦岛市税务局稽查局不服该判决上诉至辽宁省葫芦岛市中级人民法院，中级人民法院以2020年4月7日作出了驳回上诉，维持原判的（2020）辽14行终25号判决书。国家税务总局葫芦岛市税务局稽查局不服一审、二审判决逐向辽宁省高级人民法院提出再审申请，辽宁省高级人民法院于2020年11月12日作出（2020）辽行申767号裁定书，裁定驳回国家税务总局葫芦岛市税务局稽查局的再审申请。