增值税应税行为境外(境内纳税人向境外提供的发生在境外的跨境应税行为)

四、“境内”与“境外”

征求意见稿第9条规定，本法第1条所称在境内发生应税交易是指：（1）销售货物的，货物的起运地或者所在地在境内；（2）销售服务、无形资产（自然资源使用权除外）的，销售方为境内单位和个人，或者服务、无形资产在境内消费；（3）销售不动产、转让自然资源使用权的，不动产、自然资源所在地在境内；（4）销售金融商品的，销售方为境内单位和个人，或者金融商品在境内发行。

前述第（1）项规定与现行《实施细则》的规定一致。

前述第（2）项规定中，针对“销售服务、无形资产（自然资源使用权除外）”的情形，判断是否在境内发生的标准有2个，一个是销售方是否为境内单位和个人，一个是服务、无形资产是否在境内消费。

征求意见稿的该规定与《实施细则》和《营改增办法》的现行规定相比，有较大差异。

就加工修理修配服务（劳务）而言，《实施细则》规定“在境内提供”是指“发生在境内”，不强调是否在境内消费；就“销售服务、无形资产”而言，《营改增办法》规定，是指“服务或无形资产的销售方或购买方在境内”，不强调销售方是否为境内（成立的）单位或（居住的）个人。

增值税作为一种流转税，是“属地征收”的税种，与“属人征收”的所得税在征税原理和征税范围等方面有明显区别。

对于在境内消费的服务或无形资产而言，即便销售方不是境内单位或个人，即便相关销售行为发生在境外，也在中国征税，这符合“属地征收”原则。

但是，对于“销售方为境内单位和个人”的情形，客观上存在相关的销售行为在境外发生的可能性，在此情况下，由于相关境外管辖区可能会对该交易在境外（发生地）征收流转税，如果该交易还需要在中国也征收流转税（增值税），就会造成“属人征收”的重复征税后果。

尽管征求意见稿第13条第5项规定“境内单位和个人跨境销售国务院规定范围内的服务、无形资产，税率为零”，这在一定程度上可以减少重复征税情况，但无法完全避免重复征税。

前述第（3）项规定与现行《营改增办法》的规定一致。

前述第（4）项规定与《营改增办法》的现有规定相比，有较大差异。

对于“服务”，《营改增办法》规定，服务的销售方或者购买方在境内的，是在境内销售服务。

征求意见稿则规定，销售金融商品的，当销售方为境内主体时，或者金融商品在境内发行时，应税交易是在境内发生。这意味着，对于在境外发行的金融商品而言，如果转让方是境外主体，无论购买方是不是境内主体，该交易都不应视为“在境内发生”，因而不应缴纳增值税。

另一方面，对于在境内发行的金融商品，即便销售方和购买方都是境外主体，转让金融商品的交易也会被认为是“在境内发生的交易”，从而转让方应交增值税。