前言
一直以来，有关地下车位j 否需要征纳城镇土地使用税这一话题的争论，始终未能有一个明确的结论。国税总局层面虽也先后出台过一些政策条例，但因政策规定不明，导致纳税人在遇到实际业务时，还是显得一筹莫展。地下车位究竟是否需要缴纳城镇土地使用税，如果需要征收，按什么标准征收等等，围绕着上述话题内容，沥呕君特开此专栏，发表一下个人见解。文中观点或有疏漏偏颇之处，敬请读者朋友不吝指正，以期共同提高。
相关政策
《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2009]128号）
四、关于地下建筑用地的城镇土地使用税问题
对在城镇土地使用税征税范围内单独建造的地下建筑用地，按规定征收城镇土地使用税。其中，已取得地下土地使用权证的，按土地使用权证确认的土地面积计算应征税款;未取得地下土地使用权证或地下土地使用权证上未标明土地面积的，按地下建筑垂直投影面积计算应征税款。
对上述地下建筑用地暂按应征税款的50%征收城镇土地使用税。
《中华人民共和国物权法》
第一百三十六条 建设用地使用权可以在土地的地表、地上或者地下分别设立。新设立的建设用地使用权，不得损害已设立的用益物权。
《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》(财税[2006]186号)第二条关于有偿取得土地使用权城镇土地使用税纳税义务发生时间问题规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税;合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。
《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》(财税[2008]152号)第三条关于房产税、城镇土地使用税纳税义务截止时间的问题规定，纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。
涉税分析
1、要不要交
若属单独建造的地下车位，则需要比照地上部分的相关文件规定进行土地使用税的征纳。何为单独建造？书面解释是，单独立项，且单独办理了土地权证，即需要单独计征土地使用税。
若是地下建筑附属于地上建筑（目前绝大多数的房开业务都是配备有地下停车位的）没有单独立项，且与地上建筑成为不可分割的一个整体，那么这种情况下我们仅需按地上建筑对应的占地面积计征土地使用税即可。
近年来，在北上广深、上海、重庆等一二线重点城市的中心区域，出现了较多利用地下人防设施所形成的地下商场、休闲娱乐场点等。类似于这种性质的地下建筑，就需要比照财税[2009]128号文的相关规定，计算缴纳土地使用税。
2、怎么交
如若地下建筑取得土地使用权证的，则按证载面积为基准计算土地使用税；如果证载面积不明或根本未登载的，则按地下建筑垂直投影面积计算应征税款。
需要注意的是，按照上述方法计算出的土地使用税，可按应纳税额的50%缴纳土地使用税。
3、何时开征
按照财税[2006]186号文的规定，有出让或转让方式有偿取得土地使用权的，由受让方从合同约定的交付土地的次月开始缴纳土地使用税；合同未约定交付土地日期的，则从合同签订的次月开始缴纳土地使用税。
然而这毕竟只是纸上谈兵。实务中，结合沥呕君最近正经手的一单业务来看，当地政府居然是在纳税人实际缴纳土地出让金的当月即开始计征土地使用税。无论是按约定的土地交付时间，还是按土地出（转）让合同的签订日期，均晚于该纳税人缴纳土地出让金的时间。这就导致了我们服务的这家客户原本按照税法规定，即在合同约定交付土地的次月缴纳土地使用税，却被认为是迟滞缴纳了城镇土地使用税。最终结果是，该纳税人补缴税款不说，还交了一笔滞纳金。当我们就这一问题与当地税局人士进行意见交换时，他们向我们出示了其税局内部的一条工作指引，并向我们解释，这就是征税依据。
现实与理论总有出入，对此我们也应抱以宽容微笑。
4、何时停止
普遍的说法是，交楼（民间说法是“交钥匙”）时开始停征城镇土地使用税。目前，国税总局对于纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止城镇土地使用税纳税义务的截止时间未能完全明确，大多是交由各级地方税务机关根据上述原则推定掌握，因此也导致了各地在具体执行时的口径不一。对房地产开发企业建造的商品房用地，在商品房出售之前，应依照规定征收城镇土地使用税；终止缴纳的时间，应以商品房出售双方签订销售合同生效的次月起。
实务中，往往存在这种情形：房地产企业以租代售或是以出售永久使用权的方式（人防车位除外），将地下车位的使用权、收益权、占用权、处置权转移给了租户（或称买家）。即便是未作地下车位的产权登记处理，那么对于这类已经实际转移不动产永久使用权的行为，实务中到底要否比照转让其他类型不动产进行土地增值税清算，各方观点，百花齐放。根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第三款规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校等公共设施，按以下原则处理：建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。根据该条文，即便未能办理产权登记但是进行了有偿转让，也应该计算收入并在扣除成本和费用后缴纳土地增值税。根据实质重于形式的原则，这里的有偿转让，除了出售所有权，也理应包括永久转让不动产使用权。因此，转让无产权车位永久使用权应视同销售处理，对有关所得在扣除成本和费用后计征土地增值税。
很多地方的税局也倾向于这种观点，如天津地税公告2015年第9号、浙江地税公告2014年第16号、《湖北省地方税务局关于房地产开发企业土地增值税清算工作若干政策问题的通知》（鄂地税发[2008]211号）、《青岛市地方税务局关于印发〈房地产开发项目土地增值税清算有关业务问题问答〉的通知》（青地税函[2009]47号）等。
那么问题来了，城镇土地使用税是否也可以比照土地增值税的上述规定来对应执行呢？即便未办理产权登记，但若根据实质重于形式原则，地下车位的永久使用权已经转移给了小业主，土地增值税假定也按其他不动产进行了相应处理，那么此时房地产企业是否能以此作为判断依据，开始停征土地使用税了呢？
从逻辑上而言，理应如此；但是实践中到底如何，归根结底，咱们还是那句话——希望总局能够早日出台文件就此涉税事项加以明确，我们期待那日的早点到来。
结论
因为政策层面目前尚无法做到完全明朗，所以就地下车位的土地使用税涉税处理，特别需要纳税人与其主管税局做好充分的事前沟通，在保持税企和谐的前提下，争取最佳的税收权益。
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