近几年来，证监会处罚案例中，与财务造假相关的舞弊大量涉及虚增货币资金。除了常见的大股东资金占用、违规担保等违法违规行为以外，上市公司大额存款莫名其妙“被质押”事件也时有发生。放到银行的钱为啥就能出问题，审计机构又为啥审不出来？
12月24日，江苏省证监局官网发布《会计师事务所货币资金审计监管专题》报告（下称“报告”），在对审计机构提出批评的同时也对货币资金审计时存在的主要问题进行了梳理，对银行存款出问题后审计机构为啥没能审出来进行了释疑，并对审计机构的工作提出了具体的指导。
审计机构存在三大不足
近几年证监会处罚案例中，与财务造假相关的舞弊大量涉及虚增货币资金，大股东资金占用、违规担保等违法违规行为亦频繁发生。
前不久，科远智慧（002380.SZ）就发生过近3亿元银行存款“被质押”一事。值得注意的是，相关问题在年报审计的过程中并未被发现，为什么专业审计机构没能查出来这样的问题，这令很多投资者感到疑惑。而对于货币资金审计时存在的主要问题，江苏省证监局发布的报告进行了梳理。报告认为，审计机构通常存在三大不足：
首先是“守门人”意识不足，职业精神缺失。在实践中，一些审计机构在风险意识、职业怀疑、程序执行等方面存在不同程度的问题，主要表现在以下几方面：对异常迹象“置若罔闻”，未保持适当职业怀疑。如某上市公司存在新旧管理层未按内控要求进行交接等内控缺陷，且存在被前实控人占用资金的事实，但注册会计师未将资金占用风险评估为重大错报风险。某会计师事务所发现公司当期新增的供应商被列为失信被执行人，且向其支付了不符合行业惯例的大额预付款，但注册会计师简单认可公司解释，未获取充分适当审计证据验证交易的商业合理性；审计程序“点到为止”，未实施进一步审计程序应对审计风险。如某会计师事务所关注到公司存在通过财务人员借取大额备用金、且频繁退回的异常情况，公司解释的原因不具有合理性，会计师也未实施进一步审计程序以消除疑虑。某会计师事务所关注到公司在异地存在大额定期存款，与实际经营需要不符，但仅执行了常规的函证程序，未保持职业敏感性。某会计师事务所关注到审计对象的重要境外子公司存在违规大额资金拆借，但未实施进一步审计程序以恰当识别子公司管理存在的内控缺陷及失控迹象；独立审计“形同虚设”，甘为财务舞弊的“放风者”。如某审计机构项目组成员出于利益驱动，与上市公司串通参与函证造假，为上市公司财务舞弊提供便利，最终导致审计失败。
其次是本领意识不足，专业胜任能力有待提升。主要表现在以下几方面：对相关执业准则的学习、应用不到位。部分注册会计师停留于老习惯，沿用历年的审计工作底稿模板，难以突破思维惯性，为其长期审计客户提供审计服务时，未恰当执行风险评估程序了解被审计单位及其环境的变化并作出应对措施；缺乏应有的金融产品知识。如某注册会计师在执行定期存单检查过程中，关注到公司未留存开户证实书原件，不了解若开户证实书原件保管在银行，则表明该存单很可能被质押。注册会计师这一行为直接导致了未能发现大额存单被质押的事实；未及时了解舞弊新手段，基础审计程序执行不到位。如某会计师事务所审计人员在核对函证信息的过程中，仅确认了银行账户、银行名称、银行地址等，对于被审计单位提供的银行联系人员及联系方式，未与银行公开信息进行核对。注册会计师这一疏于控制的行为，导致未能发现货币资金错报。
第三是风险导向贯彻不足，项目复核把关不严。部分事务所质量复核流于形式，复核人员未发现项目组基础审计程序履行不到位，未充分关注上述风险或异常情况，没有聚焦重大错报风险领域深入复核，没有把好审计执业质量最后一道关。
报告中的具体案例，直指了审计事务所没能查出来问题的原因。“这份报告最大的价值是分享了很多实例，审计机构能够更具体的进行对照。”上海明伦律师事务所律师王智斌对《华夏时报》记者表示。
提出四项货币资金审计监管要求
为进一步提高审计执业风险意识和执业质量，江苏证监局向审计机构提出四点监管要求，其中特别对银行函证问题进行了具体的指导，以防止银行函证继续出现问题。
首先结合公司业务情况开展风险评估，在业财融合的大背景下，审计机构需要对被审计单位的行业及业务情况加强了解，必要时开展行业研究与培训；其次对风险迹象和异常情况保持职业怀疑。包括被审计单位的控股股东或实控人是否存在异常，被审计单位整体环境是否存在异常，被审计单位财务数据是否存在异常，被审计单位是否存在复杂或非常规交易等；再次扎实有效执行实质性审计程序，注册会计师应当勤勉尽责，按规定执行审计程序，获取充分适当的审计证据；最后加强对业务知识及监管案例学习。
此外，江苏证监局还特别对银行函证问题进行了具体的指导。
其次，证监局要求审计机构执行必要的分析检查程序：对货币资金进行检查时，会计师应在被审计单位协助下亲自到银行获取对账单，或在保证被审计单位财务人员登录的是银行官方网站的情况下，观察其通过网银获取银行对账单的全过程，以保证获取银行对账单的可靠性；对银行发生额进行检查时，应采取科学的抽样方法，对于连续审计客户不定期更换抽样方式、更换审计执业人员，以增加审计程序的不可预见性；对于存贷双高的公司，应测算货币资金存量与运营需求量及利息收入是否匹配、负债规模与利息支出及营运需求是否匹配；针对未质押的单位定期存款，应检查《单位定期存款开户证实书》原件，若未监盘到该单据，需引起高度警惕，除了实施常规的访谈程序、函证程序外，应增加对银行的实地访谈等审计程序。对于评估可能存在资金占用、违规担保风险的，应穿透检查理财产品的最终用途。
因此，报告建议查看银行对公司的授信批复，查看相关业务是否约定提供担保、是否承担差额补足等增信措施；将银行授信及使用情况纳入函证中，增加函证“本公司开具但尚未承兑的商业承兑汇票” 内容；取得公司的票据开具记录，观察公司网银开具的票据信息，查看有无不入账的票据。
