非同一控制下的长期股权投资(非同一控制下的长期股权投资的会计分录例题)

另外提醒下哈，初学的同学可以先把握住处理原则，等学了合并报表后再来重温这里的内容，你一定有不一样的发现和提高！

一、对一揽子交易的理解

企业通过多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权，最终形成企业合并的，应当

判断多次交易是否属于"一揽子交易"。多次交易的条款、条件以及经济影响符合以下一种或多种情况，通常表明应将多次交易事项作为"一揽子交易"进行会计处理：①这些交易是同时或者在考虑了彼此影响的情况下订立的；②这些交易整体才能达成一项完整的商业结果；③一项交易的发生取决于其他至少一项交易的发生；④一项交易单独看是不经济的，但是和其他交易一并考虑时是经济的。

1.一揽子交易

一揽子交易是指大规模的或无区别的交易或行为，一揽子交易的最本质特征是：其中的各交易步骤是作为一个整体一并筹划和确定下来的，旨在实现同一交易目的、互为前提和条件。 属于"一揽子交易"的，合并方应当将各项交易作为一项取得控制权的交易进行会计处理。

2.非一揽子交易

非一揽子交易就是说各项交易都是独立的，每一项交易之间都不会有任何关系。不属于"一揽子交易"的，取得控制权日，应按照以下步骤进行会计处理：

①确定同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始投资成本。

在合并日，根据合并后应享有被合并方净资产在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额，确定长期股权投资的初始投资成本。

②长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理。

合并日长期股权投资的初始投资成本，与达到合并前的股权投资账面价值加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益。

③合并日之前持有的股权投资，因采用权益法核算或按照本书第九章的相关内容核算而确认的其他综合收益，暂不进行会计处理，直至处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。

二、不属于一揽子交易的处理

1.通过多次交易分步实现的非同一控制下企业合并

个别报表

合并报表：

2.通过多次交易分步实现的同一控制下企业合并

个别财务报表 不属于"一揽子交易"的，取得控制权日，应按照以下步骤进行会计处理： ①在合并日，根据合并后应享有被合并方净资产在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额，确定长期股权投资的初始投资成本。 ②长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理。合并日长期股权投资的初始投资成本，与达到合并前的长期股权投资账面价值加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，冲减留存收益。 ③合并日之前持有的股权投资，因采用权益法核算或金融工具确认和计量准则核算而确认的其他综合收益等，暂不进行会计处理。

合并财务报表 对于分步实现的同一控制下企业合并，根据企业合并准则，同一控制下企业合并在编制合并财务报表时，应视同参与合并的各方在最终控制方开始控制时即以目前的状态存在进行调整，在编制比较报表时，以不早于合并方和被合并方同处于最终控制方的控制之下的时点为限，将被合并方的有关资产、负债并入合并方合并财务报表的比较报表中，并将合并而增加的净资产在比较报表中调整所有者权益项下的相关项目（即：资本公积）。 为避免对被合并方净资产的价值进行重复计算，合并方在取得被合并方控制权之前持有的股权投资，在取得原股权之日与合并方和被合并方同处于同一方最终控制之日孰晚日起至合并日之间已确认有关损益、其他综合收益以及其他净资产变动，应分别冲减比较报表期间的期初留存收益或当期损益。

三、属于一揽子交易的处理

同一控制和非同一控制，都可能出现一揽子交易的。

1.同一控制下企业合并，一揽子交易的处理

个别报表与合并报表处理一致

如果是属于一揽子交易，应该将每一次投资都按照企业合并的原则处理，即

第一次投资时

借：长期股权投资【最终控制方认可的被合并方所有者权益账面价值*第一次投资比例】

贷：银行存款等

资本公积【差额，或在借方】

第二次投资时

借：长期股权投资【最终控制方认可的被合并方所有者权益账面价值*第二次投资比例

贷：银行存款等

资本公积【差额，或在借方】

【举栗】比如2012年1月1日甲公司以500万元价款自其母公司手中购入乙公司20%的股权，乙公司可辨认净资产公允价值为2000万元，乙公司相对于最终控制方而言的所有者权益账面价值为1800万元。2012年6月30日，甲公司又自其母公司处取得60%的乙公司股权，付出对价为1200万元，乙公司上半年实现净利润2000万元，不考虑其他因素，此时假定该交易构成一揽子交易此时应该这样进行处理：

第一次投资时

借：长期股权投资（1800*20%）360

资本公积——股本溢价 140

贷：银行存款 500

第二次取得投资时

借：长期股权投资（1800*60%）1080

资本公积——股本溢价120

贷：银行存款 1200

2. 非同一控制下企业合并属于一揽子交易时的处理

非同一控制下企业合并属于一揽子交易时的处理思路同上，只是长期股权投资的初始投资成本是付出对价的公允价值，而不是被合并方所有者权益账面价值*投资比例。

亚宁老师，中华会计网校资深讲师，中级会计师。从事会计、审计教学工作十余年，专业功底深厚，理论知识扎实。