合作研发与委托研发的税会处理问题

原创 安世强 安博士讲财税 2021-09-07 06:00

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研发活动有三种主要的模式，包括独立研发、合作研发、委托研发等，前期笔者对独立研发涉及到的税会问题进行了深度解析，并于文末谈到委托研发问题另外撰文，现在就是兑现的时候。

对于合作研发和委托研发需要特别关注，其中有些问题特别容易产生会计核算错误，并引起税务风险，需要格外关注。

一、关于合作研发

需要对合作双方的权利义务进行详细的分析。如果双方都不具有主导地位，各自独立完成研发任务，并共享研发成果或者只享受自己负责部分的研发成果，在这种情况之下，如果某一方将对方的研发费用纳入到自己的账务中进行了核算，可能会出现与业务实质不相符的情况。

笔者曾在《分工协作与劳务服务的区分》一文有过介绍，在某些情况下，政府或其他方向企业拨付资金，并将归属于其他方的部分资金由本企业代收代付，即使对方向企业开具了发票，也不代表公司是委托对方进行研发活动，对方需要对自己承担合同义务，本企业承担研发失败的风险和享受研发成果的潜在收益，所以不能将对方发生的研发支出计入本企业的账面。某些情况下，双方是联合申报科研项目，企业收到合作方开具的增值税专用发票的也不可抵扣。即，研发费用及其加计扣除是针对本企业的支出部分进行的，不得包含合作方的部分。

二、关于委托研发

国税【2017年】40号重申：国家税务总局公告2015年第97号第三条所称“研发活动发生费用”是指委托方实际支付给受托方的费用。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。

实际40号文很容易理解，其经济实质是受委托方的业务之一便是受托研发，其进行的日常经营活动便是研发，这属于收入准则规范的范畴，不属于一般意义上的研发活动。比如一些医药研发公司，这些公司向医药公司提供研发服务，而不是自己研发，自己生产销售，研发新药是其主营业务。

三、委托研发税会风险点

在委托研发的情况下，预付研发费的情况也不在少数，不少情况下受托方还提前开具了发票。有单位可能在预付研发费用后，未获取发票的情况下，长期不做账务处理，长期挂账预付账款；有单位在收到发票后一次性计入研发费用。

以上两种方法都不可取，发票是所得税前抵扣的法定凭证，但会计绝不是简单的按照发票的开具与否进行核算。公司需要定期，尤其是在财务报表日与受托方对研发项目的进展情况进行沟通，并获取研发进度，受托方费用支出的详细情况。根据获得的资料等综合判断从哪个时点开始符合资本化的条件，不符合资本化条件的要费用化，长期挂账预付账款或收到发票一次性计入研发费用都不恰当。

涉及到委托外部研发的，由于获取的研发进度不准确，未在所得税汇算清缴时加计扣除会造成一定的损失，或者在收到发票后一次性加计扣除，实际可能研发活动还没开始，提前加计扣除，这又会造成较大的税务风险。

另根据40号文：委托方委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。

四、委托研发加计扣除主要政策

委托境内研发：根据税务总局【2015年】97号： 企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数。委托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除。

委托境外研发：根据财税〔2018〕64号：委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

需要重点指出的是：委托境外进行研发活动应签订技术开发合同，并由委托方到科技行政主管部门进行登记。相关事项按技术合同认定登记管理办法及技术合同认定规则执行。