一、问题描述

二、法律法规

（一）《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101 号）

个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股票（权）的，凡不符合递延纳税条件，应在获得股票（权）时，对实际出资额低于公平市场价格的差额，按照“工资、薪金所得”项目，参照《财政部国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》

（财税〔2005〕35 号）有关规定计算缴纳个人所得税。

http://www.chinatax.gov.cn/n810341/n810755/c2275136/content.html

（二）《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 18 号）上市公司依照《管理办法》要求建立职工股权激励计划，并按我国企业会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按照该股票的公允价格及数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。上述企业建立的职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：

1. 对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。

   
   

2. 对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。

   
   

在我国境外上市的居民企业和非上市公司，凡比照《管理办法》 的规定建立职工股权激励计划，且在企业会计处理上，也按我国会 计准则的有关规定处理的，其股权激励计划有关企业所得税处理问题， 可以按照上述规定执行http://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n362/c204564/content.html

（三）《上市公司股权激励管理办法（试行）》

http://www.csrc.gov.cn/pub/newsite/flb/flfg/bmgf/ssgs/gszl/201012/t2010 1231_189745.html

三、相关案例

（一）参考案例 1：A 企业《招股说明书（申报稿）》（创业板）

1、披露位置

“第八节财务会计信息与管理层分析”之 “十二、盈利能力分析”之“（四）期间费用构成及变动分析”之“2、管理费用构成及变化情况”之“（6）剔除职工薪酬后的管理费用率”

2、重点回复

报告期内发行人剔除职工薪酬后管理费用率波动较大，主要受股份支付费用影响，进一步剔除股份支付费用后管理费用率分别为 1.3 7%、1.16%、1.56%，相对平稳。

（二）参考案例 2：B 企业一轮问询（科创板）

1、相关问题

问题 10：请发行人（9）说明历次股权激励是否按照税法要求履行了相关纳税义务。

2、重点回复

根据《财政部国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35 号）第二条的规定：“（一）员工接受实施股票期权计划企业授予的股票期权时，除另有规定外，一般不作为应税所得征税。”

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101 号）第四条规定：“个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股票（权）的，凡不符合递延纳税条件，应在获得股票（权）时，对实际出资额低于公平市场价格的 差额，按照“工资、薪金所得”项目，参照《财政部国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税[2005]35 号）有关规定计算缴纳个人所得税。”

发行人在历史期间进行的股权激励计划中，涉及纳税义务的事项有：

（一）基于 2015 年期权计划，4 名高管在 2019 年行权 431,167股；

（二）基于 2019 年限制性股票计划，在 2019 年向包括高禄峰、

王野在内的 15 位高管及员工发放 1,490,506 股普通股。

发行人境内子公司需要为上述高管及员工代扣代缴申报的个人所得税。根据上述政策，高管及员工因为上述事项取得的工资、薪金应纳税所得额应当按如下方式计算：

应纳税所得额=（公平市场价格–行权价或购股价）*股数

相关高管及员工发生上述纳税义务时，发行人属于非上市公司。根据国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告

（国家税务总局公告 2016 年第 62 号）第四条的规定：“非上市公司股票（权）的公平市场价格，依次按照净资产法、类比法和其他合理方法确定。净资产法按照取得股票（权）的上年末净资产确定”。因此，上述规定所指的公平市场价格，应当以 2018 年 12 月 31 日的每股净资产数额确定，约为人民币 18.17 元/股（加回优先股影响）。基于 2015 年期权计划，4 位高管因行权而确认的应纳税所得额合计 546.97 万元。

基于 2019 年高管股票计划，包括高禄峰、王野在内的 15 位高管及员工因被授予股票而确认的应纳税所得额合计 1,704.62 万元。发行人已经安排各位高管及员工实际任职、受雇的境内下属企业， 将上述应纳税所得额合并有关高管及员工 2019 年 4 月实发工资，按照工资、薪金税目扣缴了个人所得税。针对 2015 年期权计划及 2019年限制性股票计划，上述 15 名高管及员工（2015 年期权计划的 4 为高管同时参与 2019 年限制性股票计划）已于 2019 年 4 月按照个人所得税履行了纳税义务，因此公司历次股权激励按照税法要求履行了相关纳税义务。

（三）参考案例 3：C 企业一轮问询（科创板）

1、相关问题

问题 6：在本次发行上市的过程中，发行人对报告期内的财务数据进行调整，整体改制时的净资产由 1,291,317,316.49 元调整为 1,271,876,767.55 元。请发行人说明：（1）上述调整的具体情况、原因、会计处理，及具体调整事项的金额、对相关财务数据的影响和处理情况。

2、重点回复

2018 年 7 月，青岛 XX 特种电器有限公司以经审计的 2018 年 6 月 30 日账面净资产折股，整体变更设立青岛 C 企业医疗股份有限公司。

2017 年 6 月 30 日，公司通过股东会决议审议通过了《青岛 XX 特种电器有限公司股权激励方案》，对员工实施股权激励；根据《企业会计准则第 11 号-股份支付》的相关规定，公司分别于 2017 年和2018 年 1-6 月确认了股权激励费用 83,673,941.64 元和 45,929,717.96元，在整体变更设立股份公司相关的截至 2018 年 6 月 30 日财务报表及审计报告中，相关股份支付费用作为工资薪金支出扣减了相应期间的企业所得税应纳税所得额。

整体变更设立的审计报告出具之后，公司判断上述股权激励费用难以在企业所得税税前扣除；基于谨慎性考虑，公司补充计提截至 2018 年 6 月 30 日的应交所得税 19,440,548.94 元。上述调整事项导致公司整体变更为股份有限公司时的经审计净资产减少 19,440,548.94元。

（四）参考案例 4：D 企业《招股说明书（申报稿）》（创业板）

1、相关问题

“第八节财务会计信息与管理层分析”之“”之“八、发行人缴纳的主要税种及享受的税收优惠政策”之“（四）税收优惠政策对公司经营成果的影响”

2、重点回复

报告期各期，公司享受企业所得税优惠金额占利润总额的比例分别为 27.98%、13.13%、20.15%和 11.90%，对发行人的经营业绩具有一定的影响，主要是因为：（1）报告期内，发行人存在股份支付费用，因股份支付费用不可税前列支成本费用，故导致应纳税所得额较高， 从而税收优惠金额占比较高；（2）菲律宾和宏成立时间较短，仍为亏损状态，对业绩具有一定的负面影响。若不考虑股份支付和菲律宾和宏对税前利润的影响，公司在报告期内税收优惠金额占当期税前利润的比例分别为 16.41%、12.07%、18.20%和 10.15%，占比不高。整体而言，相关税收优惠政策与公司经营业务密切相关，税收优惠对公司经营结果具有一定的影响，但公司未对税收优惠存在重大依赖。在可预见的将来，上述所得税优惠具有可持续性。

（五）参考案例 5：E 企业一轮问询（创业板）

1、相关问题

问题 20：请发行人补充披露（2）各报告期利润总额与应纳税所得额之间的具体差异内容。

2、重点回复

四、总结

根据股权激励相关的规定，结合公开市场案例情况，相关问题的总结如下：

（一）股权激励对财务报表的影响

发行人实施股（期）权激励，产生的股份支付费用会根据受激励人员的岗位、工作职责等情况计入期间费用或成本中，特别是立即可行权的股权激励，会导致报告期某期的费用或成本金额显著增长。

通常 IPO 企业会在进行财务数据分析时，将股份支付费用的影响剔除后再次进行分析，避免确认的股份支付费用影响财务分析结果。（案例一）

（二）受激励对象是否纳税

根据法规（一）的相关规定，受激励对象取得的股票，无论是从大股东处受让取得还是直接或间接对发行人进行增资取得，取得股票的实际出资额低于公平市场价格的，其差额部分应当作为“工资、薪金所得”申报并缴纳个人所得税，一次缴纳有困难的，可申请分期缴纳。

（案例二）

（三）股份支付费用是否可税前扣除

根据法规（二）中相关规定，IPO 企业的股权激励满足《上市公司股权激励管理办法（试行）》等相关要求的，可参照上市公司，在行权时（后）将确认的股份支付费用进行税前扣除。

但是根据实务情况来看，IPO 企业的股份支付费用一般很难获得税务机关的认可进行税前扣除（案例三），部分案例明确披露其报告期股份支付费用为不可税前列支的费用（案例四、五）。