清算中的税收滞纳金(税收滞纳金在破产清算时是优先受偿么?)

一、相关法律规定

1、我国《企业破产法》第一百一十三条关于关于破产财产的清偿顺序是这样规定的：“破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后,依照下列顺序清偿:

(一)破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用,所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用,以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金;(二)破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款;(三)普通破产债权。

破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求的,按照比例分配。

破产企业的董事、监事和高级管理人员的工资按照该企业职工的平均工资计算。”

2、最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复（法释〔2012〕9 号)

青海省高级人民法院:

你院《关于税务机关就税款滞纳金提起债权确认之诉应否受理问题的请示》(青民他字〔2011〕1 号)收悉。经研究,答复如下:

税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉,人民法院应依法受理。依照企业破产法、税收征收管理法的有关规定,破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。对于破产案件受理后因欠缴税款产生的滞纳金,人民法院应当依照《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条规定处理。

3、最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定

(法释〔2002〕23 号)

第六十一条 下列债权不属于破产债权:

(一)行政、司法机关对破产企业的罚款、罚金以及其他有关费用;

(二)人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金,包括债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金;(三)破产宣告后的债务利息;(四)债权人参加破产程序所支出的费用;(五)破产企业的股权、股票持有人在股权、股票上的权利;(六)破产财产分配开始后向清算组申报的债权;(七)超过诉讼时效的债权;(八)债务人开办单位对债务人未收取的管理费、承包费。

上述不属于破产债权的权利,人民法院或者清算组也应当对当事人的申报进行登记。

4、《税收征收管理法》

三十二条：纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

二、法理分析

1、欠缴税款需要缴纳滞纳金目的是为了促进纳税主体依法、及时纳税，保障税务工作的顺利开展，也是纳税主体需要承担的义务和责任。但是，欠缴税款产生的滞纳金的法律性质没有明确的规定和界定，因此在法律实践和破产程序中的运用产生不同分歧和观点。那么，欠缴税款产生的滞纳金是否可以和税款本身一样是否需要清偿？是否需要优先清偿？

问题一：破产程序中在破产案件受理前欠缴税款产生的滞纳金是否属于破产债权？

根据《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条规定：“人民法院受理破产案件后债务人尚未支付应付款项的滞纳金不属于破产财产。”但是对于问题一尚无具体明确的法律规定。笔者认为，欠缴税款产生的滞纳金本质上类似于利息性质，是对国家利益的补偿，而非惩罚。同时参照《企业破产法》第四十六条第二款规定：“附利息的债权自破产申请受理时起停止计息。”的规定，破产程序中破产案件受理前欠缴税款产生的滞纳金应列入破产债权。

问题二：企业破产案件受理前欠缴税款的滞纳金如何清偿？

根据笔者参考最高院司法文件汇编、司法解释观点等材料，笔者倾向于欠缴税款的滞纳金应作为普通债权受偿，而不能和税款并列一同受偿。主要理由是：《企业破产法》第一百一十三条关于关于破产财产的清偿顺序第二款“破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款”，在此处的“税款”我们不能作想当然的扩大解释，而将欠缴税款所产生的“滞纳金”包含在“税款”之中而优先受偿，也不符合立法原意。因此，欠缴税款产生的滞纳金优先受偿无法律依据。同时税款与滞纳金性质不同、功能不同、目的不同，无可比之处。因此，将企业破产受理前欠缴税款产生的滞纳金宜作普通债权受偿，而不应作为优先债权受偿。

问题三：税务机关因破产企业欠缴税款所产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理？

根据最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复，“税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉,人民法院应依法受理。”其法理依据是《企业破产法》第五十八条：“债务人、债权人对债权表记载的债权有异议的，可以向受理破产申请的人民法院提起诉讼。”因此根据上述两个规定，问题三的答案是肯定的，对于该确认之诉法院应予受理。

三、小结

以上论述可以得出，一是要严格遵守法律规定，不能随意进行扩大解释，二是鉴于破产案件复杂多样、周期长、各案情况不一，在法律实践和运用中，要综合考虑债权人、债务人等各方利益的平衡。还有一点需要说明的是，税务机关对于破产案件受理后因其欠缴税款产生的滞纳金，法院仍然是应该受理的，管理人也应对其债权的申报进行登记，只是不应认定为破产债权。