第十五章 外币折算

【高频考点】货币性项目的期末调整或结算

1.货币性项目

货币性项目，是指企业持有的货币和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。例如，库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、应付账款、其他应付款、短期借款、长期借款、应付债券、长期应付款等。

货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。

(1)期末调整

期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照期末即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入“财务费用—汇兑差额”等科目;

【提示】期末调整汇兑差额的计算思路：

①外币账户的期末外币余额=期初外币余额 本期增加的外币发生额-本期减少的外币发生额

②调整后记账本位币余额=期末外币余额×期末即期汇率

③汇兑差额=调整后记账本位币余额-调整前记账本位币余额

“XX外币资产”汇兑损失=调整前记账本位币余额-期末记账本位币余额(期末外币余额×期末即期汇率)

“XX外币负债”汇兑损失=期末记账本位币余额(期末外币余额×期末即期汇率)-调整前记账本位币余额

“XX外币资产”汇兑收益=期末记账本位币余额(期末外币余额×期末即期汇率)-调整前记账本位币余额

“XX外币负债”汇兑收益=调整前记账本位币余额-期末记账本位币余额(期末外币余额×期末即期汇率)

(2)结算

结算外币货币性项目时，将其外币结算金额按照当日即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入“财务费用—汇兑差额”科目。

【提示】结算符合资本化条件的外币“应付利息”科目产生的汇兑差额记入“在建工程”等科目。

以“应收账款——美元”结算为例，其会计处理如下图所示：

【提示】可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额计入当期损益;可供出售非货币性金融资产形成的汇兑差额计入所有者权益(其他综合收益)。

【高频考点】非货币性项目的期末计量

非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、交易性金融资产(股票、基金)、固定资产、无形资产等。

(1)以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其原记账本位币金额(即不产生汇兑差额)。

(2)对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币金额，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。

(3)以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产(股票、基金等)，采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额之间的差额，作为公允价值变动损益，计入当期损益。

(4)可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益;可供出售外币非货币性金融资产形成的汇兑差额，与其公允价值变动一并计入其他综合收益。但是，采用实际利率法计算的可供出售金融资产的外币利息产生的汇兑差额，应当计入当期损益，可供出售权益工具的外币现金股利产生的汇兑差额，应当计入当期损益。

【高频考点】外币财务报表折算差额的处理

(一)常见的四种折算方法

对外币报表的折算，常见的方法一般有四种：流动和非流动项目法、货币性与非货币性项目法、时态法和现时汇率法，我国外币折算准则基本采用现时汇率法。

1.流动和非流动法

流动资产和流动负债项目按资产负债表日现行汇率折算，非流动资产和非流动负债项目及实收资本等项目按历史汇率折算，留存收益为倒算数。利润表上折旧与摊销费用按相应资产取得时的历史汇率折算，其他收入和费用项目按报告期的平均汇率折算，销货成本根据“期初存货 本期购货-期末存货”的关系确定。形成的折算损失计入报告企业的合并损益中，形成的折算收益，已实现部分予以确认，未实现部分予以递延。

2.货币性与非货币性项目法

货币性资产和负债按期末现时汇率折算，非货币性资产和负债按历史汇率折算。

3.时态法

资产负债表各项目以过去价值计量的，采用历史汇率;以现在价值计量的，采用现时汇率，产生的折算损益计入当年的合并净收益。

4.现时汇率法

资产和负债项目均按现时汇率折算，实收资本按历史汇率折算;利润表各项目按当期平均汇率折算，产生的折算损益作为所有者权益项目予以列示。

(二)我国会计准则采用的折算方法

1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。

2.利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

3.产生的外币财务报表折算差额，在编制合并财务报表时，应在合并资产负债表中“其他综合收益”项目列示。

　　(三)特殊项目的处理

1.少数股东应分担的外币报表折算差额，应并入少数股东权益列示于合并资产负债表中。

2.实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额的处理。

母公司含有实质上构成对子公司(境外经营)净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵销分录：

(1)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则在抵销长期应收应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“其他综合收益”项目。即借记或贷记“财务费用——汇兑差额”科目，贷记或借记“其他综合收益”。

(2)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，则应将母、子公司此项外币货币项目产生的汇兑差额相互抵销，差额转入“其他综合收益”。

简单来说，在编制合并财务报表时，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，也应列入所有者权益“其他综合收益”;处置境外经营时，计入处置当期损益。