中道财税：房地产建筑业财税问题解决专家！

企业在工业用地，仓储用地、科研用地进行开发建设，建设完成后，部分自用，部分分别以“办公”，“商铺”、“公寓”等形式进行对外销售，企业在销售过程中如何交税，财务人员很疑惑，以下针对企业情况做简要分析。

一、 项目类别

1、 科研用地进行开发

此类项目立项一般为科研孵化基地，建设主体为非房地产开发企业，用地性质为科研用地，土地性质一般为出让用地，项目建设过程中须办理四证，即土地使用权证、建设用地规划许可证、建筑工程规划许可证、施工许可证，由于项目性质原因无法办理预售证，建设完成后可办理不动产证（房产证），但证件只能办理在企业名下。

2、 仓储用地进行开发

项目一般立项为建材城，建材批发市场等，建设主体也为非房地产开发企业，用地性质为仓储用地，土地性质一般为出让用地，建设过程中需办理四证，无法办理预售证，建设完成后，部分自持或对外出租，部分以“商铺”形式对外出售。

3、 工业用地进行开发

项目一般以工业园区立项，开发主体为非房地产开发企业，用地性质为工业用地，土地性质一般为出让用地，建设过程中须办理四证，建设完成后以“办公用房”对外出售、出租或自持。

今天讨论范围不含工业标准厂房项目--工业地产，工业标准厂房是指在经市政府批准的特色工业园区规划范围内，由符合要求的房地产开发企业在国有出让性质的工业用地上统一规划建设，用于出租或出售给工业企业，达到建筑规模要求的通用工业厂房。

以上三种类型均可办理不动产证，转让时可办理过户手续，但一般无法办理再次过户，即业主购买后无法二次转让，只能自用或出租。

二、 项目出售缴纳税金

1、 增值税

根据国税发（2016）18号公告规定，房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。因此类项目开发主体为非房地产企业，开发项目也不属于房地产开发项目，因此收到预收款无需预缴增值税。

根据财税2016年附件二规定，一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

因此企业在项目销售时按销售不动产缴纳增值税，老项目按5%征收率计算缴纳增值税，新项目按9%计算销项缴纳增值税。销售时在项目地需按销售额5%进行预缴，再到机构所在地进行纳税申报。项目所在地与机构所在地一致的，不需要预交，直接进行纳税申报。因非房地产项目，计算销项税额时，不得减除土地价款。

2、 土地增值税

国税发（2010）53号公告规定，为了发挥土地增值税在预征阶段的调节作用，除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于2%，中部和东北地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%，各地要根据不同类型房地产确定适当的预征率。以上政策针对房地产行业开发项目。因此类项目开发主体为非房地产企业，开发项目也不属于房地产开发项目，因此收到预收款无需预缴土地增值税。

此类项目新房销售时，直接按照二手房土地增值税计算办法缴纳土地增值税，发生的成本不得加计扣除。建设过程中发生的三项费用，管理费用、销售费用、财务费用未计入项目建设成本，土地增值税计算时不能扣除。为项目贷款而支出的利息，财务核算时计入了开发间接费或在建工程，属于项目建设成本的一部分，可以作为项目成本在土地增值税计算时扣除，但只能据实扣除，不得按土地加开发成本的5%计算扣除。

旧房销售时，项目完工应转入固定资产或投资性房地产，在完工下个月可以计提折旧，按照转让旧房计算缴纳土地增值税。若项目转入固定资产或投资性房地产一年以上，或地产行情变化较大情况下，应根据评估价格确认旧房转让成本。根据财发字1995 6号文件规定，“旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认”。重置成本法即以重新购建一项资产所需的成本的总和,建筑物评估价格为重置成本×成新率

此类项目，若转入固定资产时间较长的，已经提了大量折旧，房产净值较小，又因不动产资产特殊性，及土地资源的稀缺性，房产的建筑价值在折损，但土地价值在升值，所以房产价值一般处于升值状态，但二手房土地增值税扣除时土地成本不变，建筑部分按重置价的成新率计算扣除，加重了企业税负。企业自建的无法取得房产购置发票，不能按照每年增加5%的扣除金额计算，应按照土地和建筑物重置成本与成新率确定扣除成本计算土地增值税，按30%--60%的超率累进税率缴纳土地增值税，土地增值税税负极高。

3、 所得税

由于项目属非房地产开发项目，建设主体也非房地产企业，收到预收款不按照国税发（2009）31号文件规定缴纳企业所得税，在交房后，按照实际收入，结转成本，扣除各项税金及管理费用、财务费用、销售费用后金额缴纳所得税。

4、 印花税

按照产权转移数据根据交易金额0.05%缴纳印花税，合同金额价税分离的，按不含税金额计算缴纳印花税，未价税分离的，按含税价计算缴纳印花税。

5、 城建及教育费附加

按缴纳的增值税金额*当地城建税率（7%、5%、1%）计算缴纳城建税。

按缴纳的增值税金*（3% 2%）计算缴纳交纳教育费附加和地方教育费附加。

6、 房产税与土地使用税

由于项目不属于房地产开发项目，企业完成建设销售且过户后不再缴纳房产税，销售前不能按照房地产开发产品享受不缴纳房产税优惠政策，开发产品产权办到企业名下次月，房产税纳税义务发生，应按照房产余值缴纳房产税，开发产品产权变更后次月纳税义务终止。企业建设过程中应按照当地税率缴纳土地使用税，开发产品产权办理到企业名下时，土地使用税纳税义务依旧存在，开发产品产权变更后次月，企业不再具有土地使用税纳税义务。

三、 举例说明

景业公司在省会城市利用自己的一块100亩工业用地（2017年12月拿到土地证），2018年开工建设，共发生各项成本11亿元，其中土地成本3亿元，管理费用、销售费用合计5000万元，共取得各项进项税金5000万元，除销售合同共缴纳印花税金60万元，开发公寓、别墅对外销售，2020年5月取得预收款5000万元，9月份房产证办理到公司名下，2020年10月交房，并于当月将房产过户到业主名下，共取得销售款10亿元，全部销售金额共15亿元，由于无预售证，无法办理按揭，销售采取分期收款方式，合同约定2020年12月31日收款2亿元，2021年6月30日收款2.5亿元。计算景业公司销售过程中应缴纳的各项税金。（假定金额为不含税金额，土地使用税每平每年10元）

1、增值税

10月份应缴纳增值税：

15 0000*9%-5000=8500万元

2、城建教育费附加

85000*(7% 3% 2%)=1020万元

3、城镇土地使用税

项目共缴纳土地使用税：

100*666.67*10*2.75（年）=183万元

4、销售合同应缴纳印花税

150000*0.05%=75万元

5、土地增值税

扣除金额：110000 1020 183 60 75=111338万元

增值额：150000-111338=38662万元

增值率：38662/111338*100%=34.72%

应缴纳的土地增值税：38662*30%=11600万元

6、应缴纳的所得税

应纳税所得额：

150000-110000-5000-(1020 183 60 75)-11600=22062万元

应缴纳所得税：22062*25%=5516万元

合计缴纳各项税金：

8500 1020 183 60 75 11600 5516=26964万元

销售占比：26964/150000*100%=18%

利润占比：26964/22062*100%=122%

四、 总结

企业利用非开发用地进行项目开发，由于用地性质原因，无法办理预售证，开发主体也不是房地产开发企业，销售只能采用分期付款方式，加大了销售难度，减缓了资金回收速度，资金占用巨大。由于项目原因，企业在增值税计算时无法扣减土地成本，土地增值税计算时开发成本无法加计扣除，造成各项税负急剧增加，远远超出了净利润。对于业主来讲，由于项目性质原因，不能再次办理过户，无法再次转让，升值空间大打折扣，购买时应谨慎考虑。