税务征收环节确认的税款，税务稽查时居然不认可？

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虽然我国属于成文法系，其法律渊源不包含过往判例，但通过精读案例，还是能在一定程度上学习到律师辩护的方向、法官判案的思路、以及相关法律条文的正确解读和运用。在实践中，我们常常会发现虽然对于某些条文已经烂熟于心，但是套用在现实的案例中，却往往不能得到税务机关、甚至是法院的认可。今天介绍的案件就是这样的情况。

税务稽查

本案追缴的虽然是2007-2010年的土地增值税税款，但是经过了一审、二审以及再审，从税务稽查开始到最终再审裁定的做出，历时6年之久。且一审中的部分判定，在二审中进行了纠正或者指正，再审时最高人民法院认为申请再审的理由不能成立，做出了驳回再审申请的裁定，具有一定的借鉴意义。

案件背景

广东省Q市某有限公司（以下简称“W公司”）于2006年12月，以39,816,000元竞拍取得某商场三层物业（每层物业各取得一张发票），总面积为6,108.35平方米，并于2007年至2010年度将以上物业分次转让。根据合同和发票金额来看：

（1） 2007年转让商铺取得收入29,369,694.00元（签署了10份合同，并开具了10份发票），转让商铺面积合计为804.955平方米，申报缴纳土地增值税293,696.94元；

（2）2010年将剩余的5,298.18平方米（销售面积比购进面积少5.415平方米）商铺转让至第三方，取得转让收入25,300,000元（分别开具3份发票），申报缴纳土地增值税1,799,525.35元。

Q市地方税务局稽查部门认为，W公司在转让物业时“不履行纳税义务，向税务机关进行虚假纳税申报”，其中首次转让商铺少缴土地增值税6,552,935.71元，2010年转让剩余商铺时多交缴土地增值税1,241,309.41元，合计少缴土地增值税5,311,626.30元，应补缴土地增值税及滞纳金，并于2014年出具了《税务处理决定书》。

争议焦点

基于以上背景，要判断W公司是否应当补缴土地增值税及滞纳金，有以下几个问题需要明确：

（1） 计算土地增值税的口径；

（2） 是否应当认定W公司“不履行纳税义务，向税务机关进行虚假纳税申报”；

（3） 是否应当对少缴税款加收滞纳金；

（4） 是否超过追征期限。

以下，将一一分析上述问题。

1

计算土地增值税的口径

本案的争议焦点之一，是如何计算土地增值税。W公司在申报缴纳以及税收征管部门在征收时，选择的是按照“整体收入减整体成本”的方式，而税务稽查部门认为，应当“按照每层面积平均计算各层物业单位原价，按每个转让物业所占面积计算购置成本的方法计算确定单个商铺原价”，以此来确认收益。

TIPS

土地增值税实行的是四级超率累进税率（如下表），如果分别计算每个转让物业对应的成本与收入，会存在部分转让物业所得适用的税率高于“整体收入减整体成本”计算的收益所对应的税率。

一审法院认为，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第四条规定：“纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，按照营业额和规定的税率计算应纳税额。应纳税额计算公式：应纳税额＝营业额×税率”。另外，根据《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）第三条第（二十）项规定：“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额”。因此，W公司按照整体收入减去整体成本的方式申报缴纳土地增值税，并不违反以上法律法规的规定。

但二审法院在审理时认为，从开具发票和转让物业的时间来看，W公司是分批多次购进和转让涉案物业的，按照房地产交易习惯，应当按照每间物业的销售收入减去受让原价的方式计算营业额，并对W公司转让涉案物业征税。因此，应当依法补缴土地增值税。

TIPS

《中华人民共和国营业税暂行条例》已于2017年11月19日失效，2017年11月19日之后的案件适用《中华人民共和国增值税暂行条例》（《增值税暂行条例》）。根据《增值税暂行条例》相关规定：

第一条 在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。

第五条 纳税人发生应税销售行为，按照销售额和本条例第二条规定的税率计算收取的增值税额，为销项税额。销售额计算公式：

　　销项税额＝销售额×税率

2

是否应当认定W公司“不履行纳税义务，向税

务必进行虚假纳税申报”

一审法院认为，W公司在2010年9月27日向Q市F税务分局申报时，已经按照该分局的规定和期限缴纳了税款。且而后W公司认为多缴纳了税款（营业税）、向F分局申请退税时，F分局进行了核查清算并退还了相关税款，彼时并未否认W公司的申报结果，应当看作W公司的申报行为和申报结论，税务机关征收 部门已经经过税务征管程序进行了确认，因此不存在“不履行纳税义务，向税务机关进行虚假纳税申报”的情况。税务稽查部门提出的不同的税务申报和缴纳方式，是税务征收环节和稽查环节在税务处理上的不同意见，并不能证明W公司存在未如实申报或虚假申报情形。

二审法院在审理时认为，F分局在向W公司征收转让物业相关税款时，确认了W公司的申报方式，W公司少缴纳土地增值税税款，是在稽查过程中改变了计税方式所致，而不是W公司少申报或虚假申报税款。在这一方面，二审法院确认了一审法院的认定。

3

是否应当对少缴税款加收滞纳金

一审法院认为，根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]229号）第八条规定：“土地增值税清算后应补缴的土地增值税加收滞纳金的问题：纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。” W公司在本案中已经按照相关规定预缴了税费，并且税务机关也按照征管方式和程序进行了确认，不存在申报过错责任，因此不应当加收滞纳金。

二审法院审理时同样认为，不应当对补缴税款加收滞纳金，但并非因适用国税函[2010]229号的规定，而是由于Q市稽查部门在稽查过程中改变了土地增值税的计税方式。

4

是否超过追征期限

一审法院认为，由于Q市税务局税务征管部门和稽查部门在处理方式上的不同，导致了土地增值税计算结果的差异，责任在于税务部门，应当适用《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条第一款的规定，即“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金”。但涉案物业转让收入发生在2007年12月至2010年9月，而Q市税务部门于2014年9月1日方才作出《税务处理决定书》，已超过了三年的追征期限。

关于追征期限问题，二审法院认为虽然W公司转让物业分别于2009年3月和2010年9月进行了纳税申报，但通过Q市税务局提供的相关资料可以看出，其从2011年4月25日起已开始对W公司的纳税情况进行稽查，应当认定Q市税务局已自2011年4月25日始对补缴税款进行追征，并未超过三年的追征期限。

最后

开展税务合规或者处理税收争议案件时，不仅仅要了解“税”，更要了解“法”，才能最大限度地规避风险、解决问题。